债务重组增值税如何考虑债务重组特殊税务处理如何申请，个人申请债务重组 _睿知

一、债务重组的税收处理
企业所得税所称债务重组，是指在税法规定的范围内，债务人发生财务困难时，债权人根据与债务人达成的书面协议或者法院裁定，对债务人的债务作出让步的行为。根据《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)的规定，所得税事项可以分三种情况处理：一是以非货币性资产清偿债务；二是债权转股权；三是“平衡”解决债权债务；由于每种情况的性质不同，当事人在所得税处理上也不同。1.以非货币性资产清偿债务(1)债务人的所得税处理。债务人以非货币资产清偿债务应分为两个业务流程：1 .非货币性资产转让的处理。所转让的非货币性资产的价值应当以公允价值确定。在没有其他因素的前提下，相关财产的收入在会计上应当以公允价值入账，账面资产价值应当冲减资产的应纳税成本(售价会计除外) 。扣除应纳税成本及相关税费(增值税除外)后，公允价值为正。2.债务偿还的处理。在没有其他因素影响的情况下，所转让的非货币性资产的公允价值应当等于转入方债务的金额，并在会计核算中作出相关的债务减记。例如，某工业加工企业在筹建期间欠S机械设备厂117万元，但没有货币资金支付债务。经协商，这批A产品市场价格为每件10元，单位生产成本8元，增值税销项税额17万元。账务处理如下：(1)偿还债务时：借：应付账款117万元；主营业务收入100万元，应交税金3335.5万元。(2)确认偿债损益时(不考虑城建税、教育费附加等间接成本因素):借：主营业务成本80万元；贷款：库存商品3354A产品80万元，即企业用商品偿还债务时增加税收1-80=20万元。(2)债权人的所得税处理。债务人以非货币性资产清偿债务时，债权人应将其分为以公允价值购买非货币性资产和核销债权两个业务流程：1 。购买非货币性资产的处理。债权人以公允价值购买债务人的非货币性资产的，在没有其他因素影响的前提下，会计处理中应当以公允价值作为相关资产购买处理，以不含税价格(非增值税应税项目和不允许扣除的项目除外)作为资产的账面价值(售价核算除外)，并可以用合法抵扣凭证上注明或计算的进项税额抵扣当期销项税额。2.已核销债权的处理。在债务人以非货币性资产清偿债务的情况下，债权人在不受其他因素影响的情况下，应当以公允价值增加非货币性资产，同时在财务上核销相关债权。例如，上例中债权人的会计处理方法如下：(1)购买非货币性资产时，借：存货或原材料33，354100万元，应交税金33，354元，应交增值税(进项税)17万元，贷：应付账款3354s，机器设备厂117万元，(2)确认注销债权时，借：应付账款33，354s机器设备。(一)债务人的所得税处理。在没有其他因素影响的情况下，债务人应当根据债务数额增加股本，同时清偿债务。例如，如上例中，某工业加工企业欠S机械设备厂设备款117万元，经协商进行债转股，其会计分录为：借：应付账款3354S机械设备厂117万元；贷款：实收资本3354S机械设备厂117万元；(2)债权人的所得税处理。债权转股权，对于债权人来说，相当于将债权转为投资。在不受其他因素影响的情况下，债券持有人应增加长期投资，同时冲销债权
例如，如上例中S机械设备厂将应收账款117万元转换为对某工业加工企业的股权投资，其会计分录如下：借：应收账款33，354 S机械设备厂117万元；——S机械设备厂长期股权投资117万元；第三，“平衡”解决债权债务。除了上述的等价处置，有时债务重组还存在非等价的问题。如债权人赠与或免除部分债权时，债务人以非货币资产清偿债务时不能完全按价分割资产，或债权转股权时股权支付金额与对应债权债务不一致时，应及时处理。(一)债务人的处理方法。1.用现金偿还债务的方法。债务人以低于应付账款账面价值的现金清偿债务时，应按应付账款的账面余额借记应付账款，按实际支付的金额贷记账户存款，按差额贷记——债务重组收益账户营业外收入；债务人以高于应付债务账面价值的现金清偿债务的，高于部分属于已支付的资金占用费，贷记“财务费用”科目，属于已弥补损失的，借记“营业外支出3354债务重组损失”科目。2.债务人以非现金资产清偿债务时，其公允价值与相应应付账款账面余额的差额，应当分别计入营业外收入或营业外支出科目。3.债务转增股本时，大于或小于相应“应付账款”账面余额的差额，分别记入“营业外支出3354债务重组损失”或“营业外收入3354债务重组收益”科目。股份总价值与相应的实收资本之间的差额将被视为增加或减少资本公积的资本溢价33，354 。4.企业转让应付账款或无力支付时，应按其账面余额借记应付账款科目，贷记营业外收入应付账款科目33，354 。(2)债权人的处理方法。1.处置收到的现金资产。债权人从债务人那里获得现金来偿还债务。
额小于该项应收账款账面价值时，应按实际收到的现金金额，借记“银行存款”等科目，按重组债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”科目，按重组债权的账面余额，贷记“应收账款”科目，按其差额，借记“营业外支出”科目。收到债务人清偿债务的现金金额大于该项应收账款账面价值的，应按实际收到的现金金额，借记“银行存款”等科目，按重组债权已计提的坏账准备，借记“坏账准备”科目，按重组债权的账面余额，贷记“应收账款”科目，按其差额，贷记“资产减值损失”科目。2、收到非现金资产的处理。债权人企业收到债务人用于清偿债务的非现金资产时，除以公允价值按上述一的方法处理外，如果已提取坏账准备，还应同时核销相应“坏账准备”账户余额，如果收到的偿债非现金资产公允价值小于相应“应收账款”账户余额时，其小于部分记入“营业外支出”账户，如果大于相应“应收账款”账户余额，其大于部分记入“资产减值损失”账户的贷方3、债权转股权的处理。经协商将债权转为股权时，除按述二的方法处理外，其取得的股权金额大于小于相应“应收账款”账户差额的处理方法与上述收到非现金资产的处理方法相同。4、企业的“应收账款”确实无法收回时，应按其账面余额，借记“营业外支出——应收账款”科目，贷记“应收账款”科目。四、债务重组可享受的税收优惠政策。根据财税[2009]59号文件及《企业重组业务企业所得税管理办法》(国家税务总局公告2010年第4号)规定，企业债务重组同时符合以下条件并能够提供相应资料时，债务重组所得可以在5个纳税年度的期间内均匀计入各年度的应纳税所得额;企业发生债权转股权业务时，对债务清偿和股权投资两项业务均可暂不确认有关债务清偿所得或损失，且股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。(一)应同时具备的条件。1、具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。2、企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，3、企业重组后自重组日起计算的连续12个月内(下同)不改变重组资产原来的实质性经营活动。4、企业重组中如取得股权支付方属于原主要股东(持股20%以上)，在重组后连续12个月内，不转让所取得的股权。(二)能够同时提供的相关资料。1、对上述第1项条件，应同时提供以下资料说明企业重组具有合理的商业目的：(1)重组活动的交易方式。即重组活动采取的具体形式、交易背景、交易时间、在交易之前和之后的运作方式和有关的商业常规;(2)该项交易的形式及实质。即形式上交易所产生的法律权利和责任，也是该项交易的法律后果。另外，交易实际上或商业上产生的最终结果;(3)重组活动给交易各方税务状况带来的可能变化;(4)重组各方从交易中获得的财务状况变化;(5)重组活动是否给交易各方带来了在市场原则下不会产生的异常经济利益或潜在义务;⑹非居民企业参与重组活动的情况2、对上述第3项、第4项条件，当事各方应在完成重组业务后的下一年度的企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面情况说明，以证明企业在重组后的连续12个月内有关符合特殊性税务处理的条件未发生改变。3、享受上述债务重组所得在5个纳税年度的期间内均匀计入各年度应纳税所得额的，应准备和提供以下资料：(1)当事方的债务重组的总体情况说明(如果采取申请确认的，应为企业的申请，下同)，情况说明中应包括债务重组的商业目的;(2)当事各方所签订的债务重组合同或协议;(3)债务重组所产生的应纳税所得额、企业当年应纳税所得额情况说明;(4)税务机关要求提供的其他资料证明。4、对债权转股权业务，债务人享受上述对债务清偿业务暂不确认所得或损失，债权人享受上述对股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定的，应准备和提供以下资料：(1)当事方的债务重组的总体情况说明。情况说明中应包括债务重组的商业目的;(2)双方所签订的债转股合同或协议;(3)企业所转换的股权公允价格证明;(4)工商部门及有关部门核准相关企业股权变更事项证明材料;(5)税务机关要求提供的其他资料证明。五、尚须注意的几个问题。1、企业债务重组在享受特殊性税务处理时，如果对交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。非股权支付对应的资产转让所得或损失=(被转让资产的公允价值-被转让资产的计税基础)×(非股权支付金额÷被转让资产的公允价值)2、企业发生符合特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，应向主管税务机关提交以下书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。(1)以非货币资产清偿债务的，应保留当事各方签订的清偿债务的协议或合同，以及非货币资产公允价格确认的合法证据等;(2)债权转股权的，应保留当事各方签订的债权转股权协议或合同。3、当事方的其中一方在规定时间内发生生产经营业务、公司性质、资产或股权结构等情况变化，致使重组业务不再符合特殊性税务处理条件的，发生变化的当事方应在情况发生变化的30天内书面通知其他所有当事方。主导方在接到通知后30日内将有关变化通知其主管税务机关。在上述情况发生变化后的60日内，应按照财税[2009]59号文件第四条的规定调整重组业务的税务处理。重组各方应各自按重组完成时资产和负债的公允价值计算重组业务的收益或损失，调整交易完成纳税年度的应纳税所得额及相应的资产和负债的计税基础，并向各自主管税务机关申请调整交易完成纳税年度的企业所得税年度申报表。逾期不调整申报的，税务机关将按照《征管法》的相关规定处理。4、若同债务重组业务涉及在连续12个月内分步交易，且跨两个纳税年度，当事各方在第一步重组完成时预计整个交易可以符合特殊性税务处理条件，可以协商一致选择特殊性税务处理的，可在第一步重组完成后，适用特殊性税务处理。第二年进行下一步重组后，按要求准备相关资料确认适用特殊性税务处理。跨年度分步重组，若当事方在首个纳税年度不能预计整个重组是否符合特殊性税务处理条件，应适用一般性税务处理。在下一纳税年度全部重组完成后，适用特殊性税务处理的，可以调整上一纳税年度的企业所得税年度申报表，涉及多缴税款的，报请主管税务机关退税或抵缴当年应纳税款。5、企业发生跨境债务重组时，凡适用特殊性税务处理规定的，应按财税[2009]59号文件及《企业重组业务企业所得税管理办法》有关跨境重组税收管理的相关规定执行。

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二、债务重组如何进行税务处理企业债务重组的一般性税务处理为：1.以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。2.发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。3.债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得。债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。4.债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。企业债务重组的特殊性税务处理规定为：企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。
三、企业重组如何办理税务登记企业重组业务—企业合并的办理流程（事先备案类）一、依据：《中华人民共和国企业所得税法》、《中华人民共和国企业所得税法实施条例》、《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）、《国家税务总局关于发布〈企业重组业务企业所得税管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）。二、企业申请时限：企业一般应在重组业务完成年度内提出企业所得税适用特殊性税务处理备案申请，截止日期为次年3月底。吸收合并为合并后拟存续企业、新设合并为合并前资产较大的企业，作为重组主导方提出备案申请。若重组主导方在外省(市)，非主导方在本市，且主导方所属主管税务机关不提供给该省(市)外企业特殊性税务处理备案结果通知书的，可由本市企业自行向主管税务机关申请备案。重组主导方收到主管税务机关发送的《企业重组业务——企业合并企业所得税特殊性税务处理预备案通知书》后，通知被合并企业办理税务、工商注销登记。重组主导方在被合并企业办理完税务、工商注销登记后三十个工作日内再向其主管税务机关报送被合并企业注销登记情况相关资料。三、企业提交的材料：（一）申请备案时报送的资料：1.当事方企业合并的总体情况说明，情况说明中应包括企业合并的商业目的（商业目的按国家税务总局公告2010年第4号第十八条规定的条款逐项说明）;2.《企业重组业务——企业合并企业所得税特殊性税务处理备案申请表》；3.《企业合并业务申请企业所得税特殊性税务处理资产和负债计税基础明细表》；4.企业合并当事方签订的合并协议或决议原件和复印件；5.企业合并各方当事人的股权关系说明。若属于同一控制下且不需要支付对价的企业合并，还需提供在企业合并前，参与合并各方受最终控制方的控制在十二个月以上的股权登记机关的证明材料;6.被合并企业的净资产以及各单项资产和负债账面价值等相关报表原件和复印件；7.证明重组符合特殊性税务处理条件的资料，包括合并前企业各股东取得股权支付比例情况、以及重组日起连续十二个月内不改变资产原来的实质性经营活动、原主要股东不转让所取得股权的承诺书等；8.被合并企业重组日前一个年度盖有原税务机关受理章的企业所得税年度纳税申报表（A类）主表、附表复印件及其对重组日资产和负债计税基础的相关情况说明，或具有资质的中介机构出具的被合并企业资产和负债计税基础的审计报告；9.若需要政府部门批准合并的，提供企业合并的政府部门批准文件原件和复印件；10.若被合并企业合并前有尚未税前弥补亏损额的，则需提供亏损发生年度及已弥补亏损年度的企业所得税年度纳税申报表（A类）主表和亏损明细表原件和复印件及相关说明；11.若被合并企业有国家税务总局公告2010年第4号第二十八条规定的尚未享受期满的税收优惠政策，则需提供税务机关已给予的有关减免税批准或备案结果文书原件和复印件；12.税务机关要求提供的其他材料。（二）被合并企业税务、工商注销后报送的资料：1.被合并企业税务注销证明原件和复印件；2.被合并企业工商注销证明原件和复印件；3.工商部门核准相关被合并企业股东股权变更证明材料（同一控制下且不需要支付对价的企业合并除外）。备注：重组主导方在申请备案时除将上述资料报送其主管税务机关外，同时还需将其中的“当事方企业合并的总体情况说明、《企业重组业务——企业合并企业所得税特殊性税务处理备案申请表》、《企业合并业务申请企业所得税特殊性税务处理资产和负债计税基础明细表》、被合并企业重组日前一个年度盖有原税务机关受理章的企业所得税年度纳税申报表（A类）主表和附表复印件及其计税基础相关说明（或具有资质的中介机构出具的被合并企业资产和负债计税基础的审计报告）”报送被合并企业主管税务机关。四、权限：当事各方均在本市（含当事各方不属同一个主管税务机关征管）的，分局审核；当事各方属于跨省(市)主管税务机关征管的，市局审核。五、期限：分局三十个工作日（因情况复杂需要核实，在规定期限内不能做出决定的，经分局分管局长批准，可以延长三十个工作日）；市局六十个工作日（其中分局从受理之日起在三十个工作日内报市局）。六、流程：1.受理窗口——税务所——职能科（处）室——分局局长室2.受理窗口——税务所——职能科（处）室——分局局长室——市局七、分局工作要求：1.审理企业报送资料是否齐全，核查企业提交的相关原件和复印件资料，并在复印件上加盖“复印件与原件一致”印章，同时将原件归还企业；2.审核企业重组业务是否符合企业所得税特殊性税务处理的条件；3.就合并业务涉税事项与被合并企业主管税务机关进行联系沟通；4.应由市局备案的，以发文形式向市局提出备案申请；5.自作出决定或收到市局通知文件十个工作日内向企业发送《企业重组业务——企业合并企业所得税特殊性税务处理预备案通知书》或《企业重组业务——企业合并企业所得税特殊性税务处理备案结果通知书》和《告知书》（仅指不予备案的）；自收到企业报送的被合并企业税务、工商注销相关资料后十个工作日内向企业发送《企业重组业务——企业合并企业所得税特殊性税务处理备案结果通知书》和《告知书》;6.属分局审核的，在向企业发送《企业重组业务——企业合并企业所得税特殊性税务处理备案结果通知书》后的十五个工作日内，将分局受理备案的企业合并所得税特殊性税务处理的相关资料以及备案结果通知书复印件一并报送市局。备注：被合并企业主管税务机关在收到企业合并业务企业所得税特殊性处理相关申请资料后十五个工作日内以《企业合并业务税务联系单》形式将情况反馈给重组主导方所属主管税务机关。在收到重组主导方税务机关抄送的《企业重组业务——企业合并企业所得税特殊性税务处理预备案通知书》及受理被合关企业注销税务登记申请后七个工作日内，办理税务注销登记。在办理完被合并企业注销税务登记后的十个工作日内以《企业合并业务注销税务登记情况反馈单》形式将已办理注销税务登记情况反馈给主导方企业主管税务机关。八、回复方式：《企业重组业务——企业合并企业所得税特殊性税务处理预备案通知书》（发送给重组主导方同时，抄送给被合并企业及其主管税务机关）；《企业重组业务——企业合并企业所得税特殊性税务处理备案结果通知书》和《告知书》（发送给合并企业同时, 抄送给被合并企业及其主管税务机关、被合并企业股东及其主管税务机关）。日前，国家税务总局下发了《关于纳税人资产重组有关增值税政策问题的批复》（国税函[2009]585号），对企业资产重组业务的增值税处理作了进一步明确。联系之前公布的《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号），对于企业的重组业务，应如何计算缴纳增值税呢？按照税法规定，企业重组是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。企业法律形式改变的增值税处理企业法律形式改变是指企业注册名称、住所以及企业组织形式等的简单改变。具体而言，对于企业注册名称、住所的改变，企业应当变更税务登记；涉及改变税务登记机关的，企业应向原税务登记机关申报办理注销税务登记，并自注销税务登记之日起30日内向迁达地税务机关申报办理税务登记。由于经营存续，企业原本的增值税纳税事项由变更后的企业承继。如果企业的组织形式发生改变，比如由法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织，或将登记注册地转移至中华人民共和国境外，企业需要依法进行注销和清算。根据《财政部、国家税务总局关于增值税若干政策的通知》（财税[2005]165号）规定，一般纳税人注销，其存货不作进项税额转出处理，其留抵税额也不予以退税。同时，按照公司法的规定，企业清算时要进行财产的清理、债务的清偿和剩余财产的分配等，因此，企业的存货、固定资产等在出售、抵债或分配给投资者时应依法计算缴纳增值税。债务重组的增值税处理债务重组是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的书面协议或者法院裁定书，就其债务人的债务作出让步的事项，包括以非货币资产清偿债务、债转股、以低于债务计税基础的现金清偿债务和修改其他债务条件等方式。其中，涉及增值税处理的是以非货币资产清偿债务。根据《增值税暂行条例实施细则》的规定，销售货物是指有偿转让货物的所有权，所称有偿，是指从购买方取得货币、货物或者其他经济利益（如债务的减少）。因此，债务人需要就以非货币资产清偿债务的行为计算缴纳增值税、营业税等税款。股权收购的增值税处理股权收购是指一家企业（收购企业）购买另一家企业（被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。收购企业支付对价的形式包括股权支付、非股权支付或两者的组合。其中非股权支付是指以本企业的有价证券、存货、固定资产、其他资产以及承担债务等作为支付的形式。非股权支付相当于收购企业先向被收购企业转让非货币性资产，再用转让取得的经济利益购买被收购企业的股权。因此，股权收购中如果收购企业的非股权支付涉及存货和固定资产等内容，收购企业应依法计算缴纳增值税。【例】泰达公司地处江苏，为增值税一般纳税人。2009年10月，该公司与宏成公司签订股权收购协议，泰达公司以本企业10%的股权（公允价值600万元）和一套设备（2008年购进并投入使用，账面价值300万元，公允价值400万元），收购宏成公司持有的瑞丰公司60%的股权（计税基础200万元，公允价值1000万元）。根据《财政部、国家税务总局关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》（财税[2008]170号）和《国家税务总局关于增值税简易征收政策有关管理问题的通知》（国税函[2009]90号）的规定，泰达公司应缴纳增值税400÷（1+4%）×4%÷2=7.69（万元）。资产收购的增值税处理资产收购是指一家企业（受让企业）购买另一家企业（转让企业）实质经营性资产的交易。同理，受让企业非股权支付涉及的增值税处理和股权收购业务相同，此处不再赘述。但不同之处在于，由于资产收购中转让企业转让了收购资产并取得了经济利益，如果转让资产涉及存货和固定资产等内容，需要依法计算缴纳增值税。【例】松林公司2009年11月与辉腾公司签订资产收购协议，松林公司收购辉腾公司一项专利技术（账面价值1500万元，公允价值2000万元）和一套生产线（2009年1月购进并投入使用，账面价值3300万元，公允价值4000万元）。松林公司的收购对价包括银行存款4000万元和一批存货（账面价值1500万元，公允价值2000万元），两公司均为增值税一般纳税人。则松林公司需要缴纳增值税2000×17%=340（万元）；按照财税[2008]170号文件规定，辉腾公司应缴纳增值税4000×17%=680（万元）。合并的增值税处理按照财税[2009]59号文件的规定，合并是指一家或多家企业（被合并企业）将其全部资产和负债转让给另一家现存或新设企业（合并企业），被合并企业股东换取合并企业的股权或非股权支付，实现两个或两个以上企业的依法合并。和前面提到的资产收购和股权收购类似，企业合并同样会涉及非股权支付中涉及存货和固定资产的增值税处理问题，这里不再重复。需要说明的是，由于企业合并是包括资产、负债、人员等在内的企业产权的转移，根据《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》（国税函[2002]420号）的规定，被合并方存货、固定资产等的转移不属于增值税的征收范围，不征收增值税。此外，如果被合并企业在合并前有未抵扣的进项税，可以继续在合并企业抵扣。分立的增值税处理分立是指一家企业（被分立企业）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（分立企业），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。通常可以将企业分立分为存续分立和解散分立。所谓存续分立，是指一家企业将部分资产依法分出，成立两个或两个以上企业的行为。在存续分立方式下，原企业继续存在。所谓解散分立，是指一家企业将其全部资产分离并转让给两个或两个以上企业，同时原企业依法解散，其债权、债务由分立企业分别承担。和企业合并类似，在企业分立过程中，同样会涉及非股权支付的增值税处理问题。【例】通达公司由佳乐公司和亿科公司共同投资成立，分别占80%和20%的股份。为满足经营需要，通达公司剥离部分净资产（账面价值300万元，公允价值400万元）给凯乐公司（增值税小规模纳税人）。凯乐公司确认佳乐公司和亿科公司的投资额分别为240万元和60万元，同时分别向佳乐公司支付一批本公司生产的服装（账面价值50万元，公允价值80万元），向亿科公司支付一辆本公司的小汽车（账面价值26万元，公允价值20万元）。按照财税[2009]9号文件和国税函[2009]90号文件的规定，凯乐公司需要就非股权支付的服装计算销项税80÷（1+3%）×3%=2.33（万元）；需要就非股权支付的小汽车计算销项税20÷（1+3%）×2%=0.39（万元）。需要说明的是，企业分立是资产、负债、劳动力、技术等要素的同时转移，区别于一般的资产转让，按照国税函[2002]420号文件的规定不需要缴纳增值税。而国税函[2009]585号文件所说的企业在资产重组过程中将所属资产、负债及相关权利和义务转让给控股公司，但保留上市公司资格的行为，严格来说并不属于国税函[2002]420号文件中的转让企业产权的行为，因此需要就资产转移行为征收增值税，可以说两个文件规定的精神实质是一致的。

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四、企业债务重组税务怎样处理【债务重组增值税如何考虑债务重组特殊税务处理如何申请，个人申请债务重组】一般性税务处理税法规定，债务重组业务中债权人对债务人的让步，债务人应当确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额中;债权人应当确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得。这种税收处理，也称之为一般性税务处理。《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)第三条第四条第(二)规定，企业债务重组，相关交易应按以下规定处理：以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得;债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。4.债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。举例：甲企业欠乙企业1300万元债务，经协商进行债务重组，甲企业以库存商品一批抵顶债务，商品成本价900万元，评估价值1170万元(含税)，其他债务免去。此例中，债权人乙企业收到的存货公允价值为1170万元，与债务账面价值1300万元相比，作出了130万元的让步，让步金额为130万元。按照税法规定，可以作为财产损失报税务机关审批后税前扣除。债务人甲企业以1170万元存货抵消1300万元债务，少归还债务130万元，获得债务重组收入130万元。同时，视同收入1000万元，视同销售成本900万元，视同销售所得100万元。按照税法规定，此两项所得230万元应计入当期应纳税所得额缴纳企业所得税。特殊性税务处理财税[2009]59号第五条规定，企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：(一)具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。(二)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。(三)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。(四)重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。(五)企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。对符合上述条件的债务重组，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。上例中，假如甲企业同意乙企业债转股增资，但双方确认增资额为1170万元。则乙企业不确认债务重组损失130万元，但投资到甲企业的股权计税基础是原债权计税基础金额1300万元，待企业将来处置该项长期股权投资时，可以按1300万元结转计税成本。
五、企业分立特殊重组的税务处理的相关规定有哪些国家税务总局于2015年6月24日正式发布了《国家税务总局关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》（国家税务总局公告2015年第48号）（以下称“48号文”），这是继2009年财政部、税务总局联合发布的《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）（以下简“59号文”）、2010年税务总局发布的《企业重组业务企业所得税管理办法》（国家税务总局公告2010年第4号）（以下称“4号文”）之后又一部涉及企业重组业务中企业所得税处理事宜的新规定。48号文重点对企业重组特殊性税务处理的申报管理和后续管理事项进行了规范和修订，改变了管理方式，并重新设计了报告表和附表，规范了申报材料，优化了征管流程。主要内容如下：1、改变企业重组特殊性税务处理的申报流程59号文第十一条规定：“企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。”4号文第十六条规定：“企业重组业务，符合《通知》规定条件并选择特殊性税务处理的，应按照《通知》第十一条规定进行备案；如企业重组各方需要税务机关确认，可以选择由重组主导方向主管税务机关提出申请，层报省税务机关给予确认。”本次出台的48号文则将上述做法改变为年度汇算清缴时进行申报并提交相关资料，具体为第四条规定：“企业重组业务适用特殊性税务处理的，除财税[2009]59号文第四条第（一）项所称企业发生其他法律形式简单改变情形外，重组各方应在该重组业务完成当年，办理企业所得税年度申报时，分别向各自主管税务机关报送《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》和申报资料。合并、分立中重组一方涉及注销的，应在尚未办理注销税务登记手续前进行申报。重组主导方申报后，其他当事方向其主管税务机关办理纳税申报。申报时还应附送重组主导方经主管税务机关受理的《企业重组所得税特殊性税务处理报告表及附表》（复印件）。”由上述对比可知，若企业重组业务适用特殊性税务处理，应在办理企业所得税年度申报的同时报送相关的材料，这样减少了审批流程，减轻了企业的负担。此外，48号文还重新设计了报告表和相关附表，对于企业重组业务适用特殊性税务处理进行申报的材料进行了明晰。在4号文中，相关申报材料并不十分明确，无论是债务重组还是股权收购等其他重组情形，均要求相关企业提交“税务机关要求提供的其他资料”，但这样的表述对于申报企业而言显然十分模糊。48号文则以《企业重组所得税特殊性税务处理申报资料一览表》的形式将需要企业提供的材料一一进行了明确列举，如对于债务重组各方，仅需根据要求提供7项材料即可，便于企业操作。2、对企业重组特殊性税务处理申报中的一些具体事项进行了明确（1）明确了申报主体和流程4号文仅规定：“同一重组业务的当事各方应采取一致税务处理原则，即统一按一般性或特殊性税务处理”（见4号文第四条之规定），48号文则明确了重组各方应按照规定进行申报并提交相关材料，并明确规定重组主导方申报后，其他当事方应持经重组主导方主管税务机关受理的报告表及附表和申报材料向其主管税务机关申报（见48号文第四条之规定）。这一规定明确了申报义务主体为重组各方，同时也明确了申报的具体流程。（2）调整了重组各方的概念如上所述，48号文明确了重组各方应按照规定进行申报。重组各方的概念在4号文中有详细的规定，但48号文对这一概念进行了略微调整，具体如下表：表1重组各方的认定4号文的规定48号文的规定债务重组债务人、债权人同4号文的规定股权收购收购方、转让方、被收购企业同4号文的规定资产收购转让方、受让方转让方、收购方企业合并合并企业、被合并企业、各方股东合并企业、被合并企业、被合并企业股东企业分立分立企业、被分立企业、各方股东分立企业、被分立企业、被分立企业股东由上表对比可知，对于资产收购重组各方的认定，48号文将4号文规定的“受让方”调整为“收购方”，系用词上的调整，更为精确；对于企业合并和企业分立重组各方的认定，48号文将4号文规定的“各方股东”分别调整为“被合并企业股东”、“被分立企业股东”，对4号文规定的主体范围进行了限缩。此外，48号文还明确规定：对于股权收购中转让方、合并中被合并企业股东和分立中被分立企业股东，可以是自然人，对于当事各方中的自然人应按个人所得税的相关规定进行税务处理。（3）调整了重组主导方的概念根据48号文的规定，其他当事方的申报要以重组主导方的申报为前提。对于重组主导方的概念，在4号文中也有规定，48号文对这一概念也进行了调整，具体如下表：表2重组主导方的认定4号文的规定48号文的规定债务重组债务人同4号文的规定股权收购股权转让方股权转让方，涉及两个或两个以上股权转让方，由转让被收购企业股权比例最大的一方作为主导方（转让股权比例相同的可协商确定主导方）资产收购资产转让方同4号文的规定企业合并吸收合并为合并后拟存续的企业，新设合并为合并前资产较大的企业被合并企业，涉及同一控制下多家被合并企业的，以净资产最大的一方为主导方企业分立被分立的企业或存续企业被分立企业由上表对比可知，对于股权收购重组各方的认定，48号文在4号文规定的基础上，对涉及两个或两个以上股权转让方时重组主导方的认定加以明确；对于企业合并，48号文将重组主导方认定为被合并企业，新设合并的情形重组主导方的认定未变；对于企业分立，48号文将重组主导方的认定限定为被分立企业，是对4号文相关规定的限缩。（4）调整了企业重组日的概念重组企业办理企业所得税年度申报的时间为重组业务完成当年，而重组业务完成当年则是指重组日所属的企业所得税纳税年度。对于重组日如何界定，在4号文中有所规定，而48号文对4号文的规定进行了调整，具体如下表：表3重组日的认定4号文的规定48号文的规定债务重组以债务重组合同或协议生效日为重组日以债务重组合同（协议）或法院裁定书生效日为重组日。股权收购以转让协议生效且完成股权变更手续日为重组日以转让合同（协议）生效且完成股权变更手续日为重组日。关联企业之间发生股权收购，转让合同（协议）生效后12个月内尚未完成股权变更手续的，应以转让合同（协议）生效日为重组日资产收购以转让协议生效且完成资产实际交割日为重组日以转让合同（协议）生效且当事各方已进行会计处理的日期为重组日企业合并以合并企业取得被合并企业资产所有权并完成工商登记变更日期为重组日以合并合同（协议）生效、当事各方已进行会计处理且完成工商新设登记或变更登记日为重组日。按规定不需要办理工商新设或变更登记的合并，以合并合同（协议）生效且当事各方已进行会计处理的日期为重组日企业分立以分立企业取得被分立企业资产所有权并完成工商登记变更日期为重组日以分立合同（协议）生效、当事各方已进行会计处理且完成工商新设登记或变更登记日为重组日此外，4号文第八条规定：“重组业务完成年度的确定，可以按各当事方适用的会计准则确定，具体参照各当事方经审计的年度财务报告。由于当事方适用的会计准则不同导致重组业务完成年度的判定有差异时，各当事方应协商一致，确定同一个纳税年度作为重组业务完成年度”，该条规定也被48号文废止。（5）调整了“合理商业目的”的说明范围根据59号文，适用特殊性税务处理规定的企业重组需满足“具有合理的商业目的”这一条件，而4号文规定，在企业备案或提交确认申请时，应按照规定详细说明重组具有合理的商业目的。48号文对如何说明合理商业目的也进行了调整，具体如下表：表4合理商业目的的说明4号文的规定48号文的规定重组活动的交易方式。即重组活动采取的具体形式、交易背景、交易时间、在交易之前和之后的运作方式和有关的商业常规重组交易的方式该项交易的形式及实质。即形式上交易所产生的法律权利和责任，也是该项交易的法律后果。另外，交易实际上或商业上产生的最终结果重组交易的实质结果重组活动给交易各方税务状况带来的可能变化重组各方涉及的税务状况变化重组各方从交易中获得的财务状况变化重组各方涉及的财务状况变化重组活动是否给交易各方带来了在市场原则下不会产生的异常经济利益或潜在义务取消非居民企业参与重组活动的情况同4号文的规定从上表中可看出，48号文对如何说明重组是否具有合理的商业目的进行了调整，总体而言变得更加简练，如不再要求要求企业说明“重组活动是否给交易各方带来了在市场原则下不会产生的异常经济利益或潜在义务”，对于“重组活动的交易方式”、“该项交易的形式及实质”的说明，也删除了后面的具体要求。但事实上，虽然48号文的规定变得简练，企业在说明重组活动的交易方式等内容时恐怕也会被相关机关要求按照4号文的标准进行详细说明，当然，具体如何把握还需看48号文在实践中的运用情况。（6）细化了“分步交易”的申报流程59号文第十条规定：“企业在重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易，应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项企业重组交易进行处理”，该条规定十分模糊，操作性不强。48号文对涉及到分步交易的特殊性税务处理进行了细化，第七条规定：“若同一项重组业务涉及在连续12个月内分步交易，且跨两个纳税年度，当事各方在首个纳税年度交易完成时预计整个交易符合特殊性税务处理条件，经协商一致选择特殊性税务处理的，可以暂时适用特殊性税务处理，并在当年企业所得税年度申报时提交书面申报资料。在下一纳税年度全部交易完成后，企业应判断是否适用特殊性税务处理。如适用特殊性税务处理的，当事各方应按本公告要求申报相关资料；如适用一般性税务处理的，应调整相应纳税年度的企业所得税年度申报表，计算缴纳企业所得税。”
六、企业债务重组税务如何处理，是指在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定作出让步的事项。债务重组的方式主要包括以资产清偿债务、将债务转为资本、修改其他债务条件以及以上三种方式的组合等。债权人作出让步，是指债权人同意发生财务困难的债务人现在或将来以低于重组债务账面价值的金额或者价值偿还债务。对于这种让步金额，按照会计制度规定，应计入债权人和债务人的当期损损益。税收上如何处理呢?一般性税务处理税法规定，债务重组业务中债权人对债务人的让步，债务人应当确认为债务重组所得，计入企业当期的应纳税所得额中;债权人应当确认为当期的债务重组损失，冲减应纳税所得。这种税收处理，也称之为一般性税务处理。《财政部国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》(财税[2009]59号)第三条第四条第(二)规定，企业债务重组，相关交易应按以下规定处理：1.以非货币资产清偿债务，应当分解为转让相关非货币性资产、按非货币性资产公允价值清偿债务两项业务，确认相关资产的所得或损失。2.发生债权转股权的，应当分解为债务清偿和股权投资两项业务，确认有关债务清偿所得或损失。3.债务人应当按照支付的债务清偿额低于债务计税基础的差额，确认债务重组所得;债权人应当按照收到的债务清偿额低于债权计税基础的差额，确认债务重组损失。4.债务人的相关所得税纳税事项原则上保持不变。举例：甲企业欠乙企业1300万元债务，经协商进行债务重组，甲企业以库存商品一批抵顶债务，商品成本价900万元，评估价值1170万元(含税)，其他债务免去。此例中，债权人乙企业收到的存货公允价值为1170万元，与债务账面价值1300万元相比，作出了130万元的让步，让步金额为130万元。按照税法规定，可以作为财产损失报税务机关审批后税前扣除。债务人甲企业以1170万元存货抵消1300万元债务，少归还债务130万元，获得债务重组收入130万元。同时，视同收入1000万元，视同销售成本900万元，视同销售所得100万元。按照税法规定，此两项所得230万元应计入当期应纳税所得额缴纳企业所得税。特殊性税务处理财税[2009]59号第五条规定，企业重组同时符合下列条件的，适用特殊性税务处理规定：(一)具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。(二)被收购、合并或分立部分的资产或股权比例符合本通知规定的比例。(三)企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。(四)重组交易对价中涉及股权支付金额符合本通知规定比例。(五)企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。对符合上述条件的债务重组，交易各方对其交易中的股权支付部分，可以按以下规定进行特殊性税务处理：企业债务重组确认的应纳税所得额占该企业当年应纳税所得额50%以上，可以在5个纳税年度的期间内，均匀计入各年度的应纳税所得额。企业发生债权转股权业务，对债务清偿和股权投资两项业务暂不确认有关债务清偿所得或损失，股权投资的计税基础以原债权的计税基础确定。企业的其他相关所得税事项保持不变。上例中，假如甲企业同意乙企业债转股增资，但双方确认增资额为1170万元。则乙企业不确认债务重组损失130万元，但投资到甲企业的股权计税基础是原债权计税基础金额1300万元，待企业将来处置该项长期股权投资时，可以按1300万元结转计税成本。